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Quando il Fisco fa overruling, i contribuenti devono poter chiedere rimborso

di Giuseppe Rebecca
Norme&TributiPlus Fisco  / Il Sole 24 ore - 14 settembre 2020 

L’overruling è un istituto tipico della Common law, ma da almeno un decennio se ne parla anche in Italia. Per overruling si intendono gli effetti di una pronuncia che modifichi un precedente consolidato orientamento procedimentale.

La questione che ci si pone, in questi casi, è se il termine di decadenza per una eventuale richiesta di rimborso di imposte non più dovute, sulla base delle nuove disposizioni, decorra dalla data di pagamento, come abitualmente è previsto dalle norme, oppure dalla successiva dichiarazione di illegittimità di una disposizione, per lo più dichiarata dalla Corte di giustizia europea. Per estensione, la questione interessa anche i casi di cambiamento di interpretazione, da parte dell’Amministrazione finanziaria. Per la ripetizione del pagamento indebito nell’ordinamento tributario italiano vige un regime speciale basato sull’istanza di parte da presentare, a pena di decadenza, nel termine previsto dalle singole leggi di imposta (per le imposte dirette, 48 mesi ex articolo 38 del Dpr 602/73); in caso di rifiuto tacito, ricorso in base alle norme del contenzioso tributario (articolo 21, comma 2, del Dlgs 546/92). E questo è un tema di estrema attualità nel caso di cessione di immobili da abbattere. Di recente l’agenzia delle Entrate ha abbandonato una sua particolare tesi, con la circolare n. 23/E/2020 del 29 luglio 2020 così titolata: Trattamento fiscale delle plusvalenze derivanti da cessione di fabbricati cosiddetta “da demolire” - Articolo 67, comma 1, lettera b) del Tuir. L’Amministrazione finanziaria, nel rispondere ad un interpello nel 2008 (Risoluzione 396/E/2008) aveva affermato che le cessioni di immobili da abbattere costituivano cessioni assoggettabili ad Irpef, essendo di fatto equiparate alla cessione di terreni edificabili. È di tutta evidenza che così si attraevano a tassazione cessioni che in realtà non lo erano. Il contenzioso sul punto è stato molto vivace, e ora finalmente non ci sarà più ragion d’essere.

Finalmente ora questa chiara marcia indietro. Ma cosa ne sarà per quei contribuenti che, ligi alle disposizioni, hanno nel frattempo pagato? Anche per quelli che hanno seguito quel tortuoso quanto illogico suggerimento, in caso di vendita a prezzo inferiore al periziato?

Questi contribuenti hanno assoggettato ad imposta il plusvalore derivante dal confronto costo fiscalmente riconosciuto (magari rivalutato) e prezzo di vendita.

Tributi già versati. Le imposte pagate in sede di dichiarazione dei redditi e/o in sede di affrancamento (se imposte non dovute, trattandosi di immobile, e non di terreno, che la rivalutazione di norma non si può ritrattare) possono ovviamente essere richieste a rimborso entro 48 mesi dal pagamento.

Qualora fossero già state richieste a rimborso, nel silenzio da parte degli uffici, trascorsi almeno 90 giorni dalla presentazione della domanda, si potrà presentare ricorso alla competente Commissione tributaria entro i normali termini prescrizionali, dieci anni dall'effettuato pagamento. E tutto questo appare indiscutibile. E a rimborso saranno da richiedere non solo le imposte, ma anche i costi sostenuti per la stima effettuata , qualora il bene sia stato affrancato.

Atti ancora pendenti. Per gli atti pendenti, si avrà l’annullamento , che ben dovrebbe essere richiesto dalla stessa Amministrazione finanziaria, restando peraltro aperta la questione delle spese sostenute dai contribuenti.

Termine di 48 mesi scaduto. Il problema si pone invece qualora il termine dei 48 mesi fosse invece scaduto. Chiaramente ci si trova di fronte ad una fattispecie come quelle sopra analizzate; se il termine di decadenza per la richiesta di rimborso dell’imposta indebitamente versata dovesse decorrere dalla data di versamento, nessuna possibilità ci sarebbe per il contribuente. Qualora invece, più correttamente, si potesse far riferimento alla data del revirement dell’Amministrazione finanziaria (29 luglio 2020), ecco allora che si rientrerebbe nei termini. Abbiamo visto come la Cassazione sia ora quasi monolitica nella sua tesi, confermando la decorrenza del diritto dall’originario pagamento, ma non ci pare tesi condivisibile, per le ragioni sopra esposte.

A questo proposito, può essere interessante ripercorrere ciò che ha detto la Suprema corte.

Dapprima la Cassazione, a Sezioni unite (15144 dell’11 luglio 2011) aveva così sentenziato: «È ammissibile l’impugnazione pur proposta dopo la scadenza del termine individuato dalla corte con una decisione successiva alla sua proposizione, in relazione al dies a quo per l’impugnazione, perché sussiste affidamento incolpevole nella giurisprudenza, allorché un orientamento consolidato sia modificato repentinamente e imprevedibilmente con effetti preclusivi del diritto di azione e di difesa».

Nello stesso senso Cassazione 22282/2011 relativa al rimborso dell’imposta sugli olii lubrificanti. Tutto ciò ha fine, però, nel 2014, con la sentenza della Cassazione, sempre a Sezioni unite n. 13676 del 16 giugno 2014 riferita ad una norma dichiarata in contrasto con il diritto dell’unione europea (differenziazione di tassazione tra uomini e donne relativamente all’incentivo all’esodo): qui si sostiene che si applica sempre, come riferimento, la data del versamento per la eventuale domanda di restituzione. Una sentenza della Corte di giustizia non può incidere sui termini per il diritto al rimborso, per cui la relativa domanda può essere presentata se e nella misura in cui sono ancora pendenti i termini stabiliti dalla legge della singola imposta, o, in mancanza, i due anni di cui all’articolo 21 del Dlgs 546/1992.

Se si tratta, come nella specie, di imposte sui redditi, è necessario che siano ancora pendenti i 48 mesi dalla data del versamento (articolo 38 del Dpr 602/1973 ). Quindi è lecita la presentazione della domanda di rimborso di tributi indebitamente pagati per effetto di una sentenza della Corte di Giustizia che li abbia dichiarati contrari al diritto comunitario . Secondo la Cassazione, la rilevanza dell’overruling è ammessa solo in presenza di norme procedurali, essendo invece da escluderne l’applicazione per le norme impositive. Conseguentemente i principi in esame non sono riferibili nel caso di variazioni di interpretazioni normative.

Decisione quindi molto secca e netta, seguita da molte altre, sempre tutte univoche (Cassazione a Sezioni unite 3457 e 3458/1996,11456/20114670/2012,13087/2012,5014/2015, Sezioni unite 4135/2019,29506/2019 ,15929,16194,16195 e 16446 tutte del 2020 ). Invero il riferimento è a una norma, e non ad una interpretazione di una norma, e probabilmente questo potrebbe consentire di formulare considerazioni anche diverse, nel caso di interpretazioni di norme fiscali.

Infatti mentre la norma deve necessariamente essere osservata, pena l’applicazione delle relative sanzioni, e in ogni caso si rende necessaria un’altra norma, per variarla, nel caso di una interpretazione, le norme non variano, sono sempre le stesse; varia solo come sono interpretate.

Non pare se non altro equo e rispondente ai requisiti di reciprocità che, solo per effetto di una intervenuta diversa interpretazione da parte della Amministrazione finanziaria, a norme del tutto invariate, i contribuenti possano essere suddivisi in due categorie: quelli per i quali il termine dei 48 mesi dal versamento non è ancora scaduto e quelli per i quali invece il termine è scaduto. Non c’è differenza alcuna, relativamente al comportamento dei soggetti, e tutti dovrebbero avere gli stessi diritti di tutela.

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